Lovforslag sendt i høring: Lagerbeskatning af selskabers ejendomsavance
Det længe ventede udkast til forslag om ændring af ejendomsavancebeskatningsloven (EBL) er nu sendt i høring med høringsfrist den 18. august 2022. Den nye lov, der forslås at skulle træde i kraft fra 1. januar 2023, betyder væsentlige ændringer til den nuværende ejendomsavancebeskatningslov og vil få store skattemæssige konsekvenser for en lang række ejendomsselskaber. Vi gennemgår her de væsentligste punkter fra lovforslaget.
De foreslåede ændringer i ejendomsavancebeskatningsloven
Som en del af finansieringen af retten til tidlig pension - den såkaldte "Arne-pension" - indgik regeringen sammen med en række andre partier aftale om, at der fra 2023 skulle indføres lagerbeskatning af ejendomsavancer.
Den nuværende ejendomsavancebeskatningslov er underlagt et realisationsprincip, hvilket medfører, at beskatningen af avancer og tab først sker ved afståelsen af fast ejendom og opgøres som forskellen mellem den kontantomregnede anskaffelsessum og den kontantomregnede afståelsessum. Det vil de nye regler om lagerbeskatning, som påtænkes indsat som et nyt kapitel 3 i EBL: ”Lagerbeskattede ejendomme” med §§ 14-14D, ændre væsentligt på.
Danske og udenlandske selskabsbeskattede enheder m.v. med begrænset ansvar efter selskabsskatteloven vil være omfattet af det nye regelsæt. Personligt ejede ejendomme, herunder i virksomhedsskatteordningen, og ejendomme ejet af fonde og foreninger er ikke omfattet af reglerne. Fondes datterselskaber er dog selv omfattet af reglerne, såfremt de opfylder betingelserne for skattepligt efter selskabsskatteloven.
Det nye regelsæt medfører en løbende beskatning af selskabers ejendomsavancer, forudsat at to betingelser er opfyldt:
- Ejendommen udlejes i overvejende omfang på noget tidspunkt i den skattepligtiges indkomstår.
- Handelsværdien af ejendomme under dansk beskatning, der udlejes i overvejende omfang, overstiger 100 mio. kr. ved udløbet af den skattepligtiges indkomstår.
En ejendom anses for udlejet i ”overvejende omfang”, hvis mere end 50 % af bygningernes samlede etageareal eller mere end 50 % af ejendommens samlede grundareal udlejes. Er en af disse grænser overskredet på et tidspunkt i løbet af året, anses ejendommen for at være udlejet i overvejende grad, og vil såfremt betingelse (2) er opfyldt, overgå fra realisationsbeskatning til lagerbeskatning. En ejendom forstås som udgangspunkt som en fast ejendom i ejendomsvurderingslovens § 2. Udlejning forstås som ekstern udlejning, og derfor falder byggegrunde og ejendomme under opførelse udenfor lagerbeskatningsreglerne, indtil de udlejes eksternt.
Nybyggede ejendomme bliver omfattet, når ejendommen i overvejende grad udlejes, hvilket jf. ovenstående vil sige, at mere end 50 % af det samlede etageareal eller grundareal udlejes. Ejendommen anses som udlejet på tidspunktet fra lejerne overtager det lejede, hvilket formentlig må forstås som tidspunktet, hvor 50 % grænsen overskrides. Udlejning til et sambeskattet selskab anses ikke som udlejning i denne forbindelse.
Beløbsgrænsen i betingelse (2) på 100 mio. kr. betyder, at lagerbeskatningen kun gælder, hvis porteføljen af udlejningsejendomme overstiger en samlet handelsværdi på 100 mio. kr. Handelsværdien opgøres samlet på koncernbasis (ligningslovens § 2).
Ejendomme der anvendes i selskabets egen drift til eksempelvis lager, produktion eller domicil bliver ikke omfattet.
Er en ejendom overgået til at blive lagerbeskattet, vedbliver den med at være lagerbeskattet, så længe den skattepligtige ejer ejendommen, dette uanset efterfølgende fald i værdien eller i det tilfælde udlejning reduceres til under 50 %.
Beskatningen efter lagerprincippet
Fortjeneste og tab på fast ejendom vil efter lovforslaget ikke længere være underlagt realisationsprincippet, og fortjenesten og tab på en fast ejendom ejet af en selskabsbeskattet dansk eller udenlandsk enhed vil fremover skulle opgøres som forskellen mellem ejendommens handelsværdi ved indkomstårets udløb og ejendommens handelsværdi ved indkomstårets begyndelse.
Overgangen fra realisationsbeskatningen til lagerbeskatningen finder sted med virkning fra begyndelsen af det indkomstår, hvori ovennævnte betingelser (1) og (2) er opfyldt.
Gevinst i form af værdistigninger beskattes og tab er fradragsberettiget i anden skattepligtig indkomst. Beskatningen følger selskabsbeskatningen, jf. selskabsskattelovens § 17, og sker derfor med 22 %.
Realisationssaldoen
I tilfælde af overgang fra realisationsprincip til lagerprincip opgøres den avance eller det tab, der er samlet på ejendommen, og denne værdi kaldes ”realisationssaldoen”.
Ved overgangen til lagerbeskatning anses ejendommen for beregningsmæssigt afstået til handelsværdien på overgangstidspunktet, og handelsværdien udgør derfor indgangsværdien for lagerbeskatningen. Selskabet skal på overgangstidspunktet udarbejde en avanceopgørelse efter de hidtidige regler om realisationsbeskatning, herunder i forhold til beskatning af genvundne afskrivninger, tab efter afskrivningsloven, realisationsbeskatning efter EBL kap. 2 eller som næringsejendom efter statsskatteloven.
Realisationssaldoen skal opgøres for hver ejendom for sig, og er en saldo over ejendomsavancen, genvundne afskrivninger eller tab efter afskrivningsloven m.v. fra anskaffelsestidspunktet og til overgangstidspunktet til lagerbeskatning. Realisationssaldoen medfører, at gevinster eller tab i lagerskatten ikke påvirker den skattepligtige indkomst, så længe der kan modregnes i realisationssaldoen. Realisationssaldoen kommer reelt til at fungere som en modregningskonto. Man vil således ikke blive beskattet af en gevinst på ejendommen, så længe der består en negativ realisationssaldo, og omvendt kan man ikke trække et tab fra så længe der består en positiv realisationssaldo. Formålet med realisationssaldoen er, at der først skal ske en avancebeskatning af ejendommen, når den i hele sin ejertid udviser et tab eller en gevinst.
En positiv realisationssaldo skal fremføres til efterfølgende indkomstår, såfremt den ikke kan rummes i tidligere års tab på ejendommen.
Afstås ejendommen på et tidspunkt, hvor realisationssaldoen endnu er positiv, beskattes den resterende positive realisationssaldo, da et beløb svarende til den positive restsaldo anses for realiseret.
En negativ realisationssaldo vil være udtryk for et urealiseret tab. Samspillet mellem en negativ realisationssaldo og lagerbeskatningen viser sig ved, at fremtidige gevinster på ejendommen efter lagerprincippet først beskattes, når det urealiserede tab i den negative realisationssaldo er udnyttet. Man skal altså modregne sine gevinster i det urealiserede tab, og først når hele den negative realisationssaldo er modregnet, vil en gevinst beskattes.
En negativ realisationssaldo skal ligeledes fremføres til efterfølgende indkomstår, såfremt den ikke kan rummes i tidligere års fortjeneste. Afstås ejendommen på et tidspunkt, hvor realisationssaldoen endnu er negativ, kan et beløb svarende til den negative restsaldo fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Særegent er her, at fradragsretten ikke er kildeartsbegrænset som normalt ved tab efter ejendomsavancebeskatningsloven, og tabet kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Afskrivninger
Afskrivningsadgangen for lagerbeskattede ejendommen ophæves, idet det er den aktuelle handelsværdi, der udgør beskatningsgrundlaget for den løbende lagerbeskatning. En fastholdelse af afskrivningsadgangen vil reelt indebære, at samme værdifald vil kunne fratrækkes to gange, såfremt et reelt værditab på ejendommen fratrækkes i medfør af lagerbeskatningen.
Det er alle aktiver, der indgår i den faste ejendom, således er bygningen og installationer m.v. omfattet af den mistede afskrivningsadgang. Driftsmidler kan fortsat afskrives.
Værdiansættelse
Som nævnt sker værdiansættelsen på baggrund af en opgørelse af handelsværdien. Der er ikke noget krav til anvendelse af en bestemt værdiansættelsesmetode, men der skal anvendes anerkendte metoder, og værdiansættelsesmetoden skal kunne dokumenteres ved Skattestyrelsens anmodning.
Opmærksomhed og ikrafttræden
Den foreslåede lagerbeskatning vil gælde med fremadrettet virkning fra 2023. Dette er en meget kort frist, herunder henset til at forslaget er i høring og endnu ikke fremsat i folketinget til vedtagelse.
Besidder man en større ejendomsportefølje, bør man få gjort sig klart, om man bliver omfattet af reglerne, og såfremt der kan gennemføres omstruktureringer for at undgå indtræden i ordningen, bør disse muligheder afdækkes og eventuelt søges gennemført, så den mest hensigtsmæssige selskabs- eller koncernstruktur opnås.
De nye regler rejser en række overvejelser, som bør overvejes nøje i samråd med dine rådgivere, herunder bl.a.:
- Hvorvidt en eller flere ejendomme skal udskilles eller erhverves i personligt ejerskab
- Selskaber der ikke er koncernforbundne og ikke er interesseforbundne
- Fastlæggelse af udlejningsomfang og udvikling af ejendommen
- Udstykning eller sammenlægning af ejendomme
- Overvejelse af princip for måling af værdien af ejendomme i selskabets regnskabsprincipper
Som en interessant konsekvens af de foreslåede regler foreslås det, at selskaber gives fradrag for både vedligeholdelse og forbedringer, i modsætning til de nugældende regler, hvor alene vedligeholdelse er fradragsberettiget.
Mazanti-Andersen følger udviklingen tæt, og vi opdaterer løbende med nyt på området. Ved spørgsmål om udkastet til lovforslag om ændring af ejendomsavancebeskatningsloven eller andre spørgsmål vedrørende omstruktureringer, selskabs- eller selskabsskatteretlige forhold kan du kontakte:
